1. В комментируемой статье установлен срок давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения, а также определен порядок его исчисления. В нормах данной статьи применительно к нарушениям законодательства РФ о страховых взносах продублированы положения ст. 113 части первой НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ) о сроке давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В ч. 1 комментируемой статьи установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после дня окончания периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до дня вынесения решения о привлечении к ответственности истекло три года (срок давности). Согласно правовой позиции КС России, выраженной в постановлении от 14 июля 2005 г. N 9-П*(231), установленный статьей 113 НК РФ срок давности привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения призван исключить возможность неразумно продолжительной неопределенности в вопросах правового положения налогоплательщика (в т.ч. его имущественных прав) в связи с совершенным им правонарушением и ограждает лицо от применения к нему штрафных санкций за правонарушение, выявленное после окончания периода, в течение которого оно обязано хранить документацию, связанную с исчислением и уплатой налогов.
Как определено в п. 1 ст. 113 НК РФ, исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 "Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения" и 122 "Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)" данного Кодекса; исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса. В комментируемом Законе не закреплены аналогичные нормы, но их наличие подчеркивает очевидность того, что исчисление срока давности со следующего дня после дня окончания периода, в течение которого было совершено правонарушение, применяется в отношении правонарушений, предусмотренных ст. 47 комментируемого Закона; исчисление срока давности со дня совершения правонарушения применяется в отношении всех иных правонарушений, предусмотренных данным Законом.
2-3. В ч. 2 комментируемой статьи предусмотрен единственный случай приостановления течения срока давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения - если лицо, привлекаемое к указанной ответственности, активно противодействовало проведению выездной проверки, что стало непреодолимым препятствием для ее проведения и определения органами контроля за уплатой страховых взносов сумм страховых взносов, подлежащих уплате в государственные внебюджетные фонды.
Данное положение воспроизводит положение п. 1.1 ст. 113 НК РФ, введенное Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ. С принятием данного Закона реализована следующая правовая позиция, выраженная в упомянутом выше постановлении КС России от 14 июля 2005 г. N 9-П:
положения ст. 113 НК РФ не могут истолковываться как предполагающие, что установленный ими срок давности распространяется равным образом как на тех налогоплательщиков, которые соблюдают свои обязанности при осуществлении налогового контроля, так и на тех, которые такому контролю противодействуют; применяя их при рассмотрении дел о налоговом правонарушении, суд, исходя из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (ст. 10 и 120 Конституции РФ), вправе, не ограничиваясь одной лишь констатацией пропуска срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, учесть иные обстоятельства, в частности по ходатайству налогового органа проверить, имели ли место неправомерные действия со стороны налогоплательщика, препятствующие нормальному ходу контрольных мероприятий и направленные на их затягивание по времени;
положения ст. 113 НК РФ по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не исключают для суда возможность в случае воспрепятствования налогоплательщиком осуществлению налогового контроля и проведению налоговой проверки признать уважительными причины пропуска налоговым органом срока давности привлечения к ответственности и взыскать с налогоплательщика налоговые санкции за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки на основе анализа соответствующей документации.
В соответствии с ч. 3 комментируемой статьи течение срока давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения считается приостановленным со дня составления акта, предусмотренного ч. 2 ст. 36 комментируемого Закона, т.е. акта составляемого руководителем проверяющей группы при воспрепятствовании доступу должностных лиц органа контроля за уплатой страховых взносов, проводящих выездную проверку, на территорию или в помещение плательщика страховых взносов (за исключением жилых помещений).
При этом в ч. 2 комментируемой статьи предусмотрено, что течение срока давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной проверки, и вынесено решение о возобновлении выездной проверки.
